Danıştay 9. Daire E.2023/5993 K.2024/1463

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/5993
Karar No : 2024/1463

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı-...

**VEKİLİ:** Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...Yapı Market Hırd. Tic. Ltd. Şti.

**VEKİLİ:** Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı adına sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2019 yılı kurumlar vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı şirket hakkında düzenlenen...tarih ve... sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden; davacı şirket adresinde yapılan yoklamalarda sürekli faaliyette bulunduğu, vergi beyannamelerinin verildiği, sembolik olmayan vergi tahakkuklarının ve ödemelerinin bulunduğu, çalışan işçilerinin bulunduğunun tespit edildiği gibi, faaliyetini ve düzenlediği faturalara konu işleri gerçekleştirebilecek en azından bir kısım emtiaya sahip olunduğunun tespit edildiği, düzenlenen faturaların da çok büyük bir kısmının, davacı firmanın kendi hakkında piyasada takip edilen alacaklılardan korunma gayesi ile yoklamalardan aynı adreste olduğu anlaşılan ... Hırdavat Mak. İnş. Malz. San. Tic. Ltd. Şti.'ne düzenlendiğinin sabit olduğu, olayda davacı firmanın alımlarının eleştirilebilir olmasına rağmen, iş yerinin sürekli faal olması ve gerçek satış yapabilecek miktarda emtia bulunduğu hususunun müteaddit kereler tespit edilmesi, alışlara ilişkin eleştiriyi haklı sağlayabilecek ise de, satışları yönünden firmanın satışlarının gerçek olmadığını ortaya koymaktan uzak olup; böyle bir vargının kabulünün, kişinin aynı adreste faaliyette bulunan kendisinin de ortak olduğu kendi firmasına komisyon karşılığı fatura düzenlediği şeklinde tutarsız bir sonuca götüreceği, dolayısıyla davacı firmanın tarhiyat dönemlerinde faaliyetinin ve ticari mal mevcudunun bulunduğu, çalışanlarının bulunduğu, sembolik olmayan beyannamelerin verildiği sabit olmasına rağmen, alışlarının büyük bir kısmının gerçek fatura ile tevsik edilmemesi dikkate alınarak, sadece alışlarının gerçek olmadığı kabulünden hareketle, davacı kurumun gerçek bir ticari faaliyeti olmaksızın komisyon karşılığı fatura düzenlendiği sonucuna varılmak suretiyle resen yapılan cezalı tarhiyatın dayanağını oluşturan vergi incelemesinin 213 sayılı yasanın 134. Maddesi ile öngörülen düzenlemeye uygun olmadığı sonucuna ulaşıldığından dava konusu vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatında yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:Davacının mal/hizmet alımlarının sahte belgeye dayalı alımlar olduğu, gerçek bir mal/hizmet alışının olmadığı, beyan ettiği yüksek ciroları gerçekleştirecek sermaye ve organizasyon yapısının olmadığı gibi hususlar birlikte değerlendirildiğinde 2019 yılında düzenlemiş olduğu faturaların gerçek bir ticari faaliyeti yansıtmayan komisyon karşılığı düzenlenmiş sahte faturalar olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE

**GEREKÇE:**
MADDİ

**OLAY:**
Davacı adına sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2019 yılı kurumlar vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

**İLGİLİ MEVZUAT:**
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.
Aynı Kanun’un 30. maddesinin 1. fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt, belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hâllerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacı şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve... sayılı vergi tekniği raporunda; Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi olan davacının 12/09/2011 tarihinde ... Mah. ... Bulvarı ... sok. No:... Yenimahalle/ANKARA adresinde belirli bir mala tahsis edilmiş mağazalarda hırdavat (nalburiye) malzemesi ve el aletleri perakende ticareti faaliyetinde bulunduğu, davacı şirket temsilcisinin imzaya davet yazısına icabet etmediği, 2019 yılındaki muhtasar beyannamelerine göre 8 ila 10 işçi çalıştırdığı, 12/09/2011 tarihinde ...ve... isimli ortaklar tarafından kurulduğu,01/10/2012 ila 20/05/2014 tarihleri arasında ...ve ...'nun %50 şer hisse ile ortaklığının bulunduğu, daha sonra 20/05/2014 ila 11/05/2017 tarihleri arasında şirketin %100 hissesine sahip ...'nun tek ortak olduğu, 12/05/2017 ila 05/12/2017 tarihleri arasında ...'nun %70, ... ve ... isimli şahısların da %15 er hisse ile şirkette ortak sıfatıyla bulundukları, 05/12/2017 tarihinden sonra ise ...'nun %100 hisse ile şirketin yeniden tek ortağı olduğu, şirkette...'ın 12/09/2011 ila 01/10/2012 tarihleri arasında, ... ve ...'ın 12/05/2017 ila 05/12/2017 tarihleri arasında ve ...'nun 01/10/2012 tarihinden itibaren yönetici olduğu, kuruluş sermayesinin 200.000,00-TL olduğu, farklı tarihlerde yapılan yoklamalarda işyeri büyüklüğünün 300 m2 ile 1200 m2 arasında değiştiği, iki katlı olduğu, asgari ücretli 8 ila 10 çalışan olduğu, aynı işyerinde ... İnşaat Malz. Hırdavat Metal Elk. Mak. İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti'nin olduğu ve davacı şirketin elektrik ve doğalgaz aboneliklerinin bu şirket adına kayıtlı olduğu, işyerinin depo ve ofis olarak kullanıldığı, işyerinde demirbaş olduğu, yüksek miktarda emtia bulunduğu, ödenen toplam vergi aslı borcunun 25.693,33-TL,vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam borcunun 889.007,93-TL olduğu, bir adet kamyonetinin bulunduğu, 1.329.571,06-TL ödenen vergi borcu aslı olup, bugün ödenmesi gereken 1.618.982,93-TL vergi borcu olduğu, şirket hakkında daha önce sahte belge düzenleme ve kullanma incelemesi sonucu ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, 2019 yılında 234.485.204,00-TL mal alışı bildirmesine karşın mal/hizmet satan firmalarca 53.661.150,00-TL (Bs) satış bildiriminde bulunulduğu, alım yaptığı mükelleflerin %99 u hakkında sahte belge düzenleme/kullanma/adreste bulunamama nedeniyle tespit olup, özel esaslara alındığı belirtilmiştir.
Raporda davacının mal/hizmet satın aldığını beyan ettiği mükellefler nezdinde yapılan karşıt tespitler incelendiğinde; davacının 14.084.684,00-TL mal aldığını beyan ettiği ... ifadesinde "davacı şirketi ilk defa duyduğunu, şirkete hiç bir satış yapmadığını, faturalarının taklit edildiğini, bu nedenle Cumhuriyet Başsavcılığına suç duyurusunda bulunduğunu, Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü ile Gelir İdaresi Başkanlığına bildirimde bulunduğunu" belirtmiş, davacının 3.661.050,00-TL alım yaptığını beyan ettiği ... ise" davacı şirketi tanımadığı, bu denli yüksek bir ticareti gerçekleştirebilecek potansiyelinin olmadığı, savcılığa suç duyurusunda bulunduğunu" ifade ettiği, yine şirketin 5.979.889,00-TL mal alımı yaptığını beyan ettiği ... "davacının adını ilk defa duyduğu, davacıya herhangi bir satışı olmadığı, daha önce adına sahte fatura basıldığını öğrendiği, söz konusu faturalar nedeniyle faaliyetini sonlandırdığını" belirttiği, şirketin 3.201.990,00-TL mal alımı yaptığı ... ifadesinde "şirketin eski sahibi ve ortağını tanıdığı, 2019 yılında firmaya herhangi bir satışı olmadığını, unvanının kullanılarak şirketine ait bilgisi dışında faturasının taklit edildiği ve suç duyurusunda bulunacağını" belirtmiştir.
Davacı şirketin 2019 hesap döneminde 236.259.980,26-TL satış beyan ettiği ... Civata Hırdavat Makina İnş. Malz. Elek. İth .İhr. San. Tic. Ltd. Şti. vekili (aynı zamanda davacı şirketin yöneticisi) olan ...,söz konusu alıma ilişkin olarak davacı şirketin tek tedarikçileri olduğu, 5 yıldır kesintisiz faaliyetlerini sürdürdükleri, bahsi geçen malların tamamının depo görevlisi tarafından eksiksiz teslim alınarak, stok kayıtlarına intikal ettirildiği, nakliyeleri kendilerine ait ve karşı firma adına kayıtlı araçlar ile gerçekleştirdikleri,bedellerin banka aracılığıyla ödendiği ifade edilmiştir.
Davacının 2019 yılında tek satış yaptığı firma olan ... Civata Hırdavat Makina İnş. Malz. Elek. İth .İhr. San. Tic. Ltd. Şti'nin Dairemizin E:2023/6084 sayılı dosyasında yer alan... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; firmanın Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi olup, adresinin ... Mah. ... Bulvarı ... sok. No:... Yenimahalle/ANKARA olduğu, imzaya davet yazısına firmanın kanuni temsilcisi olan ... ile firmanın vekili ...'nun aynı gün aynı doktordan alınan sağlık raporunu sunarak icabet etmediği, firmanın tek ortağı ve yöneticisinin ... olduğu, firmanın vekilinin aynı zamanda davacı şirket yetkilisi olan ... olduğu, yapılan yoklamalarda firmanın işyerinin ... İnşaat Malz. Hırdavat Metal Elk. Mak. İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti'ne ait olduğu, gps konumu araştırıldığında mülk sahibi ... İnşaat Malz. Hırdavat Metal Elk. Mak. İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti'nin işyeri adresinin arka kısmına denk geldiği, işyerinde yüksek tutarda emtia bulunduğu, ortalama 8 çalışanı bulunduğu, işyeri büyüklüğünün tutanaklarda 500m2 ila 2300 m2 arasında değiştiği, işyerinde başka mükellef bulunmadığının beyan edildiği, 2 adet ticari kamyonetin bulunduğu, demirbaşın olduğu,19/04/2019 tarihli tutanakta firmanın adreste faaliyetine devam ettiği, işyerinde 7 kişinin çalıştığı, işyerinin yaklaşık 1100m2 olduğu, yaklaşık 15.000.000-TL lik emtia bulunduğu hususlarının beyan edildiği ve yoklama fişinin firma vekili ... tarafından imzalandığı, ancak gerek tablet GPS konumundan gerekse yoklama tutanağı ekindeki fotoğraflardan söz konusu beyan ve tespitlerin ... İnşaat Malz. Hırdavat Metal Elk. Mak. İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti'nin işyeri adresinde yapıldığının tespit edildiği, yapılan incelemeler sonucu davacı ... Yapı Market Hırd. Ltd. Şti. İle ... İnşaat Malz. Hırdavat Metal Elk. Mak. İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti'nin tabela unvanlarının "... Makine Civata Hırdavat", olduğu, iki firmanın da hırdavatçı olup, aynı adreste faaliyet gösterdikleri, son düzenlenen faturanın ... Civata Hırdavat Makina İnş. Malz. Elek. İth .İhr. San. Tic. Ltd. Şti'ne olduğu ve "..." olarak tabela unvanının bulunduğu, firma sahiplerinin kardeş olduğu ve şirket adreslerinin arkalı önlü ve birbirine bağlantılı olduğu, ... Civata Hırdavat Makina İnş. Malz. Elek. İth .İhr. San. Tic. Ltd. Şti'nin alımlarına bakıldığında büyük kısmını bitişiğinde bulunan ...'nun firması olan ... Yapı ile daha önce ... yapının ortaklarından olan ... isimli şahsa ait ve mülk sahibi ... İnşaat firmasından yaptığı, yine davacı şirketin kurucularından olan ... ile bir dönem ortak ve yöneticisi olan ...'un eşinin ... Civata firmasında sigortalı çalışan olarak göründüğü, ...'ın aynı zamanda 29/07/2011 ila 20/05/2014 tarihleri arasında ... İnşaat firmasının da yöneticisi olduğu, ... Civata firmasının en fazla satış yaptığı firmanın ... İnşaat firması olduğu, firmanın farklı bankalarda bulunan hesap hareketleri üzerinde yapılan araştırma neticesinde(dava konusu dönem de dahil) şirketin hesabına gelen yüksek tutarlı havale ve eft tutarlarının küçük bir kısmının gün sonunda tekrar havale/eft yoluyla şirket hesaplarından çıkarıldığı, büyük kısmının ise ... ve ... tarafından nakit olarak çekildiği, söz konusu tutarların tekrar bankacılık sistemine dâhil edilmediğinin tespil edildiği, firmanın vekili ...'nun bireysel hesabına gelen yüksek tutarlı havale ve Eft tutarlarının ise gün içinde tekrar havale/eft yoluyla bireysel hesaplardan çıkarıldığı, çoğunlukla bu hesaba para geldikten 5-10 dakika gibi kısa bir süre sonra tekrar işleme konu edildiği, işlemlerin büyük çoğunluğunun ise firmanın fatura düzenlediği şirket ortaklarıyla olduğu belirtilmiştir.
Şirket hesaplarından büyük miktarda para çektiği tespit olunan ...'ın ifadesinde, ... adı altındaki firmada 2016 ila 2019 yılları arasında çalıştığı, ancak uzantısını bilmediği, şirket adına bankacılık işlemleri yaptığı, ilk olarak ... Yapı Market unvanlı şirkette ... tarafından işe alındığı, şirkette çalışan olarak ortalama 20 kişi olduğu, davacı şirketin bir dönem ortağı olan ...'in de şirkette çalışan olduğu, işyerinde hırdavat malzemelerinin olduğu, adı geçen firmaların büyük bir işyerinde iki girişi olan tek bir marka adı altında ... unvanıyla faaliyet gösterdikleri, daha önce aynı işyerinde ... Yapı Market tabelası olduğu, ... unvanlı firmalar ile ... Yapı Market firmasının ...'nun sahibi olduğu tek bir işyeri olarak bildiği,ortak ve yöneticilerden de sadece ...'nu şirket sahibi olarak bildiği, ... Civata ile ... İnşaat Malz. Firmaları arasında gerçekleşen alım satım işlemi sorulduğunda "ben ... adı altında tek bir firma biliyorum, onun sahibi de ...ydu, ... çok nadiren gelip giderdi, ... ise bizim gibi sıradan bir çalışandı.Kendisinin ortaklık ve yöneticiliği yoktur.Birbirlerine alış satış yapamazlar, çünkü bahsedilen firmalar aslında tek bir firma, Hatta bir döneme kadar ... Yapı Market tabelası da vardı. Yani bu üç firma tek bir işyeri adresinde aynı kişiler tarafından faaliyet gösteren tek bir işletmedir.Çalışanlar, yetkililer aynı kişilerden oluşmaktadır. İşyerinde bulunan mallar da ... adı altında tasniflenirdi. İşyerindeki malların ... Yapı Market veya ... unvanlı uzantıları farklı diğer şirketlerin ayrımı yapılacak şekilde bir tasnif yoktu.", ... ifadesinin devamında ...'nun kendisine talimatname verip hergün bankaya gitmesini istediğini, çektiği bütün nakit parayı bir çanta içerisinde işyerine gelip üst kattaki odasında ...'na teslim ettiğini, bazı durumlarda şahsi hesabına para göndererek kendi işlerini yapmasını istediği, ... ve ... Yapı Market dışındaki şirketler adına yapılan işlemlerin çek bozdurma olduğu, çek bedellerini de aynı şekilde nakit olarak ...'na teslim ettiği, bütün bankacılık işlemleri, kargo işlemlerinin kendisi tarafından gerçekleştirildiği, bir seferinde 10 kutu fatura geldiğini ve kendisinin teslim aldığını beyan ettiği görülmüştür.
Şirket çalışanlarının ifadelerinde ise çalışılan yerin oldukça büyük olduğu, ... Civata Hırdavat ile ... İnşaat'ın aynı adreste farklı numaralarda faaliyet gösterdiği, arka kısmın ... Civata, ön kısmın ... İnşaat Şirketine ait olduğu, birbirlerine satış yapmalarının mümkün olmadığı, çünkü işyerinde bulunan inşaat ve hırdavat malzemelerinin firma bazında ayrım yapılamayacak şekilde birarada bulunduğu, çalışanların ve yetkililerin aynı kişilerden oluştuğu, ...'un sekreter ,davacı şirketin kurucusu ...'ın şoför olduğu, davacı şirketin bir dönem ortağı olan ...'un müşteri olduğu, ...'nun yönetici olduğu, muhasebe bazında dosyalama ayrımı yapılırken üç şirketinin dosyasının farklı renklerde muhafaza edildiği, karşıt tespit olarak ... İnşaat firmasının kanuni temsilcisi ...'in ifadesinde ...'nun yeni bir firma açtığını söyleyerek kendileriyle irtibata geçtiğini, malların nakliyesini kendi araçları ile yaptıkları, diğer iki şirkette ortaklık ve yöneticiliğinin olmadığının beyan edildiği anlaşılmıştır.

Anılan raporun değerlendirme kısmında ise ... Civata Hırdavat şirketinin bankacılık işlemlerinden hareketle üç firma arasındaki alım satım ilişkisi ortaya konulmak amacıyla tablo düzenlenmiş, tabloda hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerin ... Yapı Market(davacı şirket)e fatura düzenlediği, davacının da ... Civata Hırdavat Şirketine, ... Civata Hırdavat şirketinin ise ... İnşaat Malzemeleri şirketine fatura düzenlediği gösterilmiştir. Alım satıma konu paraların ...'nda toplandığı, her bir fatura için gerçekleştirilen havale ve Eft tutarlarının ...'ndan sonra izinin sürülemediği,bu nedenle bu miktarların üçüncü bir kişi tarafından bankacılık sistemine dahil edildiği ve/veya nakit olarak sahiplerine iade edildiği kanaatine varıldığı, üç şirketin iç içe geçmiş olduğu, bu nedenle yoklamalarda işyeri büyüklüğünün tutarsızlık gösterdiği, yoklama memurlarının aslında hep aynı adrese geldiği ancak bazen ön kapı bazen arka kapıda işlem yapıldığı, yoklama memurlarına gösterilen emtiaların kime ait olduğunun belli olmadığı, bu nedenle yoklama tutanaklarındaki durumun gerçeği yansıtmadığı, şirketlerin adreslerinin arasında bağlantı bulunan ve iki girişi olan işyeri olduğu, ön kısmında ... Yapı Market ve ... İnşaat Malzemeleri, arka kısımda ... Civata Hırdavat şirketinin faaliyet gösterdiği tespitlerine yer verilmiştir.
Davacının tek tedarikçisi olduğu ... Civata firmasının en fazla satış yaptığı ... İnşaat şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve...sayılı vergi tekniği raporunun değerlendirme kısmında ise söz konusu firmanın spot piyasalardan mal temin ettiği, ödemeleri elden nakit olarak gerçekleştirdiği, spot piyasasına temin edilen mallara ait herhangi bir fatura temin edilemeyeceğinden bu piyasadan alınan malları kullanılan sahte faturalar ile belgelendirdiği kanısına varıldığı ancak ... İnşaat Malzemeleri şirketinin komisyon geliri elde etmediği belirtilmiştir.
Yukarıda yer alan vergi tekniği raporlarında geçen tespitlerin değerlendirilmesinden; davacının mal alımında bulunduğu firmaların %99 u hakkında olumsuz tespit bulunması, davacının yüksek miktarda mal alımı yaptığını belirttiği bazı mükelleflerin ifadesinde şirketi tanımadıkları/dava konusu dönemde şirkete satış yapmadıkları,unvanları kullanılarak taklit fatura düzenlendiği için şikayette bulunduklarını/bulunacaklarını belirtmeleri, davacı firmanın tek satış yaptığı ... Civata Hırdavat Makina İnş. Malz. Elek. İth .İhr. San. Tic. Ltd. Şti'nin ile aynı işyerinde önlü arkalı olarak bulunduğunun tespit edilmesi, bu nedenle ... Civata firmasının karşıt tespitte nakliye yoluyla davacıdan mal aldığına ilişkin ifadesinin mevcut duruma uygun olmaması, yine davacı şirketin kanuni temsilcisi ...'nun aynı zamanda ... Civata firmasının vekili olması, banka hareketleri incelendiğinde söz konusu firmaya gelen paranın büyük kısmının ... ve ... tarafından çekilmesi ve sonrasında bankacılık işlemlerine konu edilmemesi, ...'ın "...'nun ... Yapı Markette işe başladığını ve ... tarafından işe alındığını, nakit olarak çekmiş olduğu paranın hepsini ...'na elden teslim ettiği, şirkete 10 kutu fatura geldiği ve kendisinin teslim aldığını, davacı şirketin bir dönem %50 ortağı ve yine davacı şirketle aynı işyerinde yer alan ... İnşaat şirketinin temsilcisi ...'in kendileri gibi sıradan bir çalışan olduğu,ortaklık ve yöneticiliğinin olmadığı, üç firmanın da birbirlerine satış yapmalarının mümkün olmadığı, çünkü işyerinde bulunan inşaat ve hırdavat malzemelerinin firma bazında ayrım yapılamayacak şekilde birarada bulunduğu" şeklinde beyanı, çalışanların da ifadelerinde ...'ın ifadesini destekler nitelikte beyanlarda bulunmaları, üç şirketinin de muhasebe bazında dosyalarının aynı muhasebe birimi tarafından renk bazında tasniflendiği, çalışanların ifadelerinden davacı şirketin kurucu ortaklarından olan ...ın şoför olarak çalıştığı, ...'un müşteri olduğunun anlaşıldığı, dolayısıyla davacı şirketin kurucu ve ortaklarının aynı zamanda işyerinde sigortalı çalışan ve müşteri olmasının ticari hayatın olağan akışına uygun olmadığı, bahse konu şirketler hakkındaki yukarıda yer alan tespitlerden görünürde üç ayrı şirket olmasına rağmen aralarındaki fatura ve para hareketleri, çalışan ifadeleri, temsilci seçimleri ve emtiaların şirket bazında ayrıştırılamamasından aslında tek bir şirket gibi faaliyet gösterdikleri, şirket hesapları haricinde şahısların bireysel hesaplarına da yüksek miktarda para gelmesi ve kısa süre içerisinde tekrar eft/havaleye konu olması ve işlemlerin büyük çoğunluğunun ise firmanın fatura düzenlediği şirket ortaklarıyla olması gibi hususlar dikkate alındığında davacı şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifası olmaksızın düzenlendiği sonucuna ulaşılmış olup, yukarıda belirtilen ilişkili şirketler arasındaki organizasyon yapısı ve davacı şirketin organizasyon kapsamında olmayan diğer mükelleflere düzenlediği faturalar da dikkate alınmak suretiyle komisyon geliri elde edilip edilmediği ve ediliyorsa matrahın hesaplanması yönünden değerlendirme yapılmak üzere Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerekmektedir.
Öte yandan, yeniden verilecek kararda, 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde yapılan değişiklik de dikkate alınarak, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılması hususunun da değerlendirileceği tabiidir.

KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 26/03/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.


(X) KARŞI OY: Spot piyasasının özelliği nedeniyle davacı şirketin düzenlediği faturaların içeriği itibarıyla yanıltıcı faturalar olduğu ancak ortakları aynı olan şirketlerin birbirlerine fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde etmesinin ticari hayatın icaplarına uygun olmadığından Bölge İdare Mahkemesi kararının bu gerekçeyle onanması gerektiği yönünde Dairemiz kararına katılmıyorum.